Hace poco comentábamos en qué consistía la reserva de capitalización y cómo nos podíamos beneficiar de ella. Pues bien, la reserva de nivelación es otra de las novedades incorporadas en la última reforma fiscal y que podremos aplicar por primera vez en la liquidación del IS 2015.
La reserva de nivelación está regulada en el artículo 105 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades (LIS) y consiste en minorar la base imponible positiva hasta el 10 % de su importe, siempre que se cumplan una serie de requisitos.
¿Cuáles son estos requisitos?
- Es aplicable a entidades que tributen según el régimen de empresas de reducida dimensión (artículo 101 LIS).
- Que apliquen el tipo de gravamen general regulado en el artículo 29.1 LIS. Si bien de acuerdo con la Disposición Transitoria 34ª j) y k) podrán aplicar también esta medida a la liquidación del IS del ejercicio 2015, las entidades de reducida dimensión a las que les fuera aplicable los tipos del 25% y 28%, así como a las microempresas que apliquen el tipo del 25%
- Que apliquen el tipo de gravamen general regulado en el artículo 29.1 LIS. Si bien de acuerdo con la Disposición Transitoria 34ª j) y k) podrán aplicar también esta medida a la liquidación del IS del ejercicio 2015, las entidades de reducida dimensión a las que les fuera aplicable los tipos del 25% y 28%, así como a las microempresas que apliquen el tipo del 25%
- Hay que dotar una reserva indisponible con cargo a beneficios positivos en el ejercicio en que se realice la minoración de la base imponible.
¿Y si el resultado contable es negativo, podría aplicarse la reserva de nivelación?
Hay que tener en cuenta que la LIS habla de minoración de base imponible y no de resultado contable, por lo tanto, se puede dar el caso que el resultado contable sea negativo y a consecuencia de diferencias temporarias o permanentes la base imponible sea positiva, en cuyo caso, sí se podría aplicar la reserva de nivelación, siempre que se cumplan el resto de requisitos mencionados con anterioridad.
¿Qué ocurre si la base imponible es negativa, pero el resultado contable no es suficiente para dotar dicha reserva indisponible?
La minoración se podrá realizar pero condicionada a que se dote la reserva con cargo a los primeros resultados positivos que se produzcan en los ejercicios siguientes.
¿Existe algún límite?
Sí, el límite será 1.000.000 euros. Es decir, para empresas cuya base imponible supere los 10 MM de euros, lo máximo que podrán reducir será 1.000.000 euros, y para aquellas cuya base imponible sea inferior a 10 MM de euros operará el límite del 10% de la base imponible.
Asimismo, si el período impositivo tuviera una duración inferior al año, el límite se reducirá proporcionalmente. Por ejemplo, si tiene una duración de 8 meses, el límite será (8/12) x 1 MM.
¿Cuándo se tributará por esta minoración?
La minoración realizada se adicionará, obligatoriamente, hasta el importe de las BINs que se generen en los 5 ejercicios inmediatos y sucesivos a la finalización del período impositivo en que se realice dicha minoración.
Es decir, supone un adelanto de la compensación de futuras BINs que estimamos tendremos en los 5 ejercicios siguientes. Supone un diferimiento de la tributación.
Una vez transcurra el período de 5 años, si no se han generado BINs durante esos 5 ejercicios o existe un importe que no se haya compensado, dicha cantidad se adicionará a la BI del quinto ejercicio cerrado desde que se produjo la minoración.
A medida que se vaya adicionando la minoración, la reserva indisponible se irá reduciendo en la misma cuantía.
Veamos un ejemplo:
¿Cuándo entendemos que no se ha dispuesto de la reserva aunque contablemente se haya reducido o eliminado?
La reserva que dotamos es indisponible y la LIS regula una serie de supuestos en los que aunque contablemente tengamos que eliminar todo o parte del saldo de dicha reserva, a efectos fiscales se entiende que no se ha dispuesto de dicha reserva y por lo tanto se cumple el requisito. Estos supuestos son:
- Cuando un socio o accionista ejerza su derecho de separación de la entidad.
¿Qué ocurre con los pagos a cuenta?
En aquellos caso en que la entidad se acoja a la modalidad del artículo 40.3 LIS, esta minoración se tendrá en cuenta a efectos del cálculo del pago fraccionado.
¿Son compatibles la reserva de capitalización y la reserva de nivelación?
Sí. Las reservas de capitalización y de nivelación son compatibles entre si.
Veamos un sencillo ejemplo:
¿En qué momento se tendrá que dotar la reserva de nivelación?
Tal y como establece el artículo 273 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital "la junta general resolverá sobre la aplicación del resultado del ejercicio de acuerdo con el balance aprobado". Por lo tanto, a efectos de minorar la base imponible del período impositivo 2015 (cuando el ejercicio económico coincida con el año natural), cuando la junta general resuelva sobre la aplicación del resultado del ejercicio 2015, deberá dotarse la reserva de nivelación. A este respecto se puede consultar la Consulta Vinculante V4127/2015 de 22 de Diciembre de 2015.
¿Es interesante la aplicación de la reserva de nivelación?
¿Y si el resultado contable es negativo, podría aplicarse la reserva de nivelación?
Hay que tener en cuenta que la LIS habla de minoración de base imponible y no de resultado contable, por lo tanto, se puede dar el caso que el resultado contable sea negativo y a consecuencia de diferencias temporarias o permanentes la base imponible sea positiva, en cuyo caso, sí se podría aplicar la reserva de nivelación, siempre que se cumplan el resto de requisitos mencionados con anterioridad.
¿Qué ocurre si la base imponible es negativa, pero el resultado contable no es suficiente para dotar dicha reserva indisponible?
La minoración se podrá realizar pero condicionada a que se dote la reserva con cargo a los primeros resultados positivos que se produzcan en los ejercicios siguientes.
¿Existe algún límite?
Sí, el límite será 1.000.000 euros. Es decir, para empresas cuya base imponible supere los 10 MM de euros, lo máximo que podrán reducir será 1.000.000 euros, y para aquellas cuya base imponible sea inferior a 10 MM de euros operará el límite del 10% de la base imponible.
Asimismo, si el período impositivo tuviera una duración inferior al año, el límite se reducirá proporcionalmente. Por ejemplo, si tiene una duración de 8 meses, el límite será (8/12) x 1 MM.
¿Cuándo se tributará por esta minoración?
La minoración realizada se adicionará, obligatoriamente, hasta el importe de las BINs que se generen en los 5 ejercicios inmediatos y sucesivos a la finalización del período impositivo en que se realice dicha minoración.
Es decir, supone un adelanto de la compensación de futuras BINs que estimamos tendremos en los 5 ejercicios siguientes. Supone un diferimiento de la tributación.
Una vez transcurra el período de 5 años, si no se han generado BINs durante esos 5 ejercicios o existe un importe que no se haya compensado, dicha cantidad se adicionará a la BI del quinto ejercicio cerrado desde que se produjo la minoración.
A medida que se vaya adicionando la minoración, la reserva indisponible se irá reduciendo en la misma cuantía.
Veamos un ejemplo:
La reserva que dotamos es indisponible y la LIS regula una serie de supuestos en los que aunque contablemente tengamos que eliminar todo o parte del saldo de dicha reserva, a efectos fiscales se entiende que no se ha dispuesto de dicha reserva y por lo tanto se cumple el requisito. Estos supuestos son:
- Cuando un socio o accionista ejerza su derecho de separación de la entidad.
- Cuando la reserva se elimine, total o parcialmente, como consecuencia de operaciones a las que resulte de aplicación el régimen fiscal especial establecido en el Capítulo VII del Título VII de la LIS.
- Cuando la entidad deba aplicar la referida reserva en virtud de una obligación de carácter legal.
¿Qué ocurre con los pagos a cuenta?
En aquellos caso en que la entidad se acoja a la modalidad del artículo 40.3 LIS, esta minoración se tendrá en cuenta a efectos del cálculo del pago fraccionado.
¿Son compatibles la reserva de capitalización y la reserva de nivelación?
Sí. Las reservas de capitalización y de nivelación son compatibles entre si.
Veamos un sencillo ejemplo:
Tal y como establece el artículo 273 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital "la junta general resolverá sobre la aplicación del resultado del ejercicio de acuerdo con el balance aprobado". Por lo tanto, a efectos de minorar la base imponible del período impositivo 2015 (cuando el ejercicio económico coincida con el año natural), cuando la junta general resuelva sobre la aplicación del resultado del ejercicio 2015, deberá dotarse la reserva de nivelación. A este respecto se puede consultar la Consulta Vinculante V4127/2015 de 22 de Diciembre de 2015.
¿Es interesante la aplicación de la reserva de nivelación?
Depende del punto de vista desde el que lo analicemos. Considero que tiene sus pros y sus contras. Es cierto que en aquel ejercicio en la que la apliquemos reduciremos la base imponible y, por tanto, reduciremos la tributación de ese ejercicio; diferiremos la tributación. Si estimamos que vamos a tener BINs en futuros ejercicios, adelantamos la aplicación de las mismas.
En el caso de aplicar este beneficio fiscal y, posteriormente, no generar BINs tendremos que tributar por ese 10 % del que nos hemos beneficiado anticipadamente.
También es cierto que el hecho de contabilizar esta reserva, nos está indicando que en futuros ejercicios estimamos que vamos a tener pérdidas ¿como puede ser analizado esto por parte de una entidad financiera? Si vamos a solicitar financiación, sin duda alguna, la entidad financiera lo tendrá en cuenta. A ninguna entidad financiera le gusta conceder financiación cuando estimamos pérdidas, les suele gustar mucho más los beneficios.
Por lo tanto, en mi opinión, interesa reflexionar antes de aplicar este beneficio porque quizás no siempre nos interese aplicarlo.
Si necesitas cualquier información adicional puedes contactar con nosotros en
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